Temas clave de contabilidad: nuevas tendencias en el estudio de los presupuestos (Activity – Based Budgeting, Rolling Budgets & Forecasts, Beyond Budgeting)

Hola a todos: 

Entendida como una herramienta de planeación y control, así como un proceso de anticipación (previsión) de hechos, construida a partir de diagnósticos, fijación de objetivos y establecimiento de estrategias, políticas y planes (Díaz Cruz y otros, 2016, págs. 4-6); se puede definir el presupuesto como un conjunto de provisiones o estimaciones cuantitativas, programado de manera sistemática, para conocer con anticipación las condiciones de operación y resultados (objetivos) a obtener por una organización durante un periodo determinado (Burbano Ruiz, 2005, págs. 16-18). Así, el presupuesto es tanto la expresión cuantitativa del plan formal de acción, como ayuda para coordinar lo necesario para implementar exitosamente dicho plan (Horngren y otros, 2012, pág. 184), con la finalidad de servir como herramienta fundamental de planeación y control, para permitir a los administradores, planear el futuro y evaluar el desempeño real contra el proyectado, facilitando el aprendizaje a partir del análisis de hechos pasados, adoptar las estrategias y tomar las decisiones adecuadas para alcanzar los objetivos trazados por la organización (Viaña Fernández, 2013, pág. 57).

El artículo que motiva esta reseña (Cardo, 2014), nos presenta (a partir de la revisión cuidadosa de la literatura) la evolución de las metodologías presupuestales, tanto tradicionales como alternativas, partiendo del enfoque tradicional, según el cual, un presupuesto es una expresión cuantitativa de un plan de acción propuesto por la administración (expresado en términos financieros), para un periodo específico (usualmente, un año), con la finalidad de coordinar lo requerido para llevarlo exitosamente a cabo, lo cual implica un diálogo entre diversos niveles de la organización, desplegando a fortiori, durante todo el ciclo presupuestal, las distintas etapas del clásico proceso administrativo (planeación, organización, dirección, control).

Parte de la creciente crítica al enfoque presupuestal tradicional en cuanto a que se ha vuelto una reliquia del pasado, no se amolda a los requerimientos cambiantes del mundo empresarial, consume demasiado tiempo y recursos para su ejecución, se realiza muchas veces sin un respaldo fáctico de sus supuestos base (conduciendo hasta a resultados contradictorios) ni un real enfoque estratégico (afianzando nichos y barreras internas, en vez de una alineación hacia la mejora continua del rendimiento), concentrándose de manera muy marcada en la reducción de costos y no, en últimas, hacia la generación de valor. Revisada la literatura, el autor plantea dos enfoques: (a) mejorar (enfocándose en la planificación), y (b) ir más allá del proceso presupuestal (concentrándose en la evaluación del desempeño), destacando las siguientes metodologías:

1) Presupuestos Basados en Actividades (Activity – Based Budgeting, ABB). Es una extensión del sistema de Costos Basados en Actividades (Activity – Based Costing, Costos ABC), bajo el principio de que los presupuestos deben basarse en actividades más que en unidades; requiriendo determinar el costo de las actividades a planificar, no con base en su proyección anualizada previa, sino en su tamaño esperado y los recursos requeridos. Es un enfoque mucho más flexible, pues al determinar con precisión las actividades (identificando con claridad sus costos asociados, mediante un adecuado plan operacional, del cual fluye el plan financiero), cualquier desbalance del plan inicial puede rectificarse simplemente ajustando los niveles de demanda, capacidad y consumo de recursos.

2) Presupuestos (y Predicciones) Rotativos o Continuos (Rolling Budgets & Forecasts). Busca superar el paradigma del presupuesto anual (ineficiente en entornos muy cambiantes), realizando presupuestos a corto plazo (meses, bimestres, trimestres, etc., para un horizonte de mediano plazo, semestres, años, etc.), que se actualizan constantemente (requiriendo un mayor esfuerzo en la analítica de datos para elaborar proyecciones).

3) Más Allá de los Presupuestos (Beyond Budgeting, BB). Propone desligarse del presupuesto anual (fijados jerárquicamente), para elaborar y evaluar (en forma descentralizada y consensuada) objetivos presupuestales de revisión más habitual (mensual, bimensual, etc.), ligados a los acuerdos de desempeño (lo cual implica un gran reto en construir una cultura organizacional favorable, lo cual ha sido advertido como su gran limitación).

En la práctica, si bien estas ideas son muy interesantes, las metodologías presupuestales tradicionales (a pesar de sus críticas) están muy lejos de desaparecer. La experiencia indica que las grandes compañías no son proclives a abandonar los métodos tradicionales, sino más bien a adaptarlos a sus necesidades gerenciales (con marcada prevalencia de los presupuestos rotativos y sus sutiles variaciones, ajustadas a las distintas industrias y culturas particulares). Los métodos presupuestales ABB pueden ser mucho más exactos, pero demandan correlativamente un mayor esfuerzo en su preparación. A su vez, el concepto de Beyond Budgeting es muy difícil y complejo de implementar (además de implicar ruptura total con el modelo tradicional), lo que no le hace particularmente atractivo. Así, deben verse como enfoques complementarios y no excluyentes.

Así las cosas, reitero lo siguiente: 

Más allá del ámbito de la simple reseña del artículo, revisando con otras fuentes, las tendencias que Cardo (New Trends in Budgeting - A Literature Review, 2014) plantea son muy interesantes, para superar dos situaciones que en la práctica se advierten en las prácticas presupuestales, tanto en el sector privado como en el público: la limitación al paradigma del presupuesto anual (horizonte temporal que, si bien resulta de obligatoria e incluso legal referencia, conduce a una visión disruptiva del ciclo presupuestal), y la fijación de objetivos con un enfoque excesivamente jerarquizado (enfocado hacia el control de costos y no hacia la generación de valor), lo que termina restándole efectividad al proceso presupuestario, en perjuicio del desempeño que en teoría busca promover.

El mayor atractivo de los Presupuestos Continuos o Rotativos, descansa en concebir el ciclo presupuestal (fijado en periodos incluso mensuales) como un proceso continuo, de manera análoga al ciclo PHVA de Deming (Planear – Hacer – Verificar – Actuar). Concebido así (sin perder de vista el horizonte anual del presupuesto tradicional), se mantiene la visión del conjunto, y no se acorta conforme avanza el periodo anual, tal como ocurre en el modelo tradicional (conduciendo a efectos perversos como la práctica de consumir los remanentes presupuestales al final del periodo, o el temor a no buscar ahorrar recursos, so pena de no poder solicitar mayores partidas para el periodo siguiente).

Frente a los Presupuestos Basados en Actividades (ABB), su interés radica, no solo en la popularización creciente de los sistemas de Costos ABC (de los cuales los Presupuestos ABB son su consecuencia lógica), sino en comprender los sistemas contables (y para lo que aquí nos incumbe, los presupuestos de las distintas áreas funcionales) como flujos de actividades (Drivers de Costos) que afectan ingresos y gastos, durante el proceso de generación de utilidades a lo largo de la cadena de valor. Bien aplicados, permiten alinear más eficientemente los recursos a las actividades, reducir los costos y maximizar los ingresos, brindando una mejor retroalimentación sobre el desempeño de la organización (agilizando la toma de decisiones, eliminando cuellos de botella y otras situaciones, todo ello para garantizar un funcionamiento habitual mucho más fluido del negocio), conduciendo a mayores utilidades y menor despilfarro de recursos. Sin embargo, al igual que los sistemas de costeo ABC, su diseño e implementación es más complejo, exigiendo tanto un profundo entendimiento del modelo de negocio, y competencias laborales específicas que no todos los involucrados poseen.

Para superar las dificultades en su implementación, los dos métodos arriba enunciados requieren de un buen soporte tecnológico y, además, de competencias laborales específicas, tanto duras como blandas, del equipo de trabajo involucrado en las organizaciones. A nivel de la profesión contable, temas como los macrodatos (Big Data), analítica de datos e inteligencia artificial, son claves para lograr su inserción al menor costo y con los mejores resultados posibles, siendo estos temas claves para revaluar nuestra formación profesional, así como en las competencias comportamentales (estratégicas y gerenciales) tendientes a asumir el nuevo rol, como analista de información y proponente de soluciones.

Estas últimas competencias (blandas) son las que permitirán enlazar con la filosofía Beyond Budgeting, que plantea a través de: 

a) Cinco conceptos fundamentales (a saber: 1. El objetivo de la organización, que es una red de personas y no una máquina compuesta por partes, es satisfacer clientes con rentabilidad; 2. La única medida de valor para el accionista es el éxito relativo frente a otras opciones de inversión disponibles; 3. La planeación no debe girar alrededor del ciclo temporal, pues el futuro es impredecible, obligando a la entidad a adaptarse continuamente; 4. Para mejorar la calidad en la toma de decisiones, debe tenerse en cuenta al staff de línea y sus equipos de apoyo, no solo a la cúpula gerencial; 5. Los controles reales deben medir e informar, no solo el pasado, sino el presente y el futuro, es decir, deben tener un alcance, no solo histórico, sino predictivo y prospectivo), y 

b) Doce principios, seis para el liderazgo (valores, responsabilidad, autosuficiencia, organización, clientes, transparencia) y de gestión del desempeño (objetivos, recompensa, planificación, recursos, coordinación, control) una mirada alternativa a la gestión de la típica organización piramidal, dividida funcional y jerárquicamente, basada esta última en la descentralización radica y funcionalmente integrada. Dicha filosofía (que trasciende más allá de lo técnico contable), es la que los nuevos profesionales de la contaduría deben promover, revaluando nuestro perfil profesional hacia liderar ese rol (como auténticos gerentes) en las organizaciones.

Por último, en la práctica, tal como lo plantea el artículo, la recomendación es integrar las metodologías presupuestales tradicionales, con horizonte de tiempo anual (cuyo uso está tan arraigado, que lo hace imposible de desmontar), con los enfoques arriba propuestos, apoyándose en todas las posibilidades que la tecnología informática ahora ofrece, junto con un replanteamiento radical de las competencias profesionales de los contadores (enfiladas, no solo a desarrollar fuertes habilidades en analítica de datos y similares, sino en soft skills, para asumir eficientemente su rol como gestores en la toma de decisiones).

Hasta una nueva oportunidad, 

Camilo García Sarmiento

Referencias: 

Burbano Ruiz, J. E. (2005). Presupuestos. Enfoque de gestión, planeación y control de recursos (3 ed.). Bogotá, Colombia: McGraw - Hill. https://catedrafinancierags.files.wordpress.com/2015/03/burbano-presupuestos-enfoque-de-gestic3b3n.pdf

Cardo, I. R. (Julio de 2014). New Trends in Budgeting - A Literature Review. SEA - Practical Application of Science, 2(4), 483 - 490. https://seaopenresearch.eu/Journals/articles/SPAS_4_56.pdf

Díaz Cruz, M. C., Parra Hernández, R., & López Castañeda, L. M. (2016). Presupuestos. Enfoque para la planeación financiera (2 ed.). Bogotá, Colombia: Pearson Educación de Colombia S.A.S.

Horngren, C. T., Datar, S. M., & Rajan, M. V. (2012). Contabilidad de Costos. Un enfoque gerencial (14 ed.). México, México: Pearson Educación de México, S.A. de C.V. https://profefily.com/wp-content/uploads/2017/12/Contabilidad-de-costos-Charles-T.-Horngren.pdf

Viaña Fernández, L. E. (2013). Manual de Costos y Presupuestos del Instituto Tecnológico de Soledad Atlántico - ITSA. Soledad, Atlántico, Colombia: Instituto Tecnológico de Soledad Atlántico - ITSA. https://www.unibarranquilla.edu.co/docs/3-L-Viana-Manual-de-Costos-y-Presupuestos.pdf