Prevención de la simulación inmobiliaria en el Estatuto Tributario, con la Ley de Financiamiento (Parte 3): Conclusiones

Hola a todos:

Concluyo esta tercera entrega de la serie, señalando las consecuencias de la reforma (planteada por la Ley de Financiamiento, y reiterada por la Ley de Crecimiento Económico), al momento de realizar negociaciones inmobiliarias en este actual momento:

Eventuales consecuencias jurídicas y contables de la reforma, para la compraventa y permuta de inmuebles

La modalidad de simulación que se pretendió combatir con el Art. 57 de la Ley 1943 de 2018 (vuelta a plantear con el Art. 45 de la Ley de Crecimiento Económico), consiste materialmente en la modificación de la base gravable con la simple finalidad de reducir el pago del tributo, como resultado de la típica acción evasiva, o del incumplimiento por el contribuyente de las reglas que regulan su cálculo, o mediante el uso de falsedades (situación concurrente a la enajenación de inmuebles por la necesidad legal de solemnizar mediante escritura pública el negocio simulado, en que los simuladores muestran un precio divergente, mayor o menor, del que efectivamente pretendieron establecer) para perjudicar el mecanismo de aplicación del tributo. La cual se encuadra ontológicamente como “elusión” y no como evasión, pues con la primera, el contribuyente organiza sus actividades anticipando la propia formación del hecho jurídico tributario, impidiendo o alterando (en este caso) su normal producción.[1]

A nivel tributario y contable, la redacción del legislador de 2018 trae importantes consecuencias en la aplicación del Art. 90 E.T., por la DIAN. Por ejemplo, en la redacción anterior del Inc. 4º, se tenía por valor comercial el señalado por las partes, “siempre que no difiera notoriamente del” precio comercial promedio para bienes de la misma especia, en la fecha de su enajenación. El nuevo texto establece: Se tiene por valor comercial el señalado por las partes, “el cual deberá corresponder al” precio comercial promedio para bienes de la misma especie, en la fecha de su enajenación. Esta previsión también resulta aplicable a los servicios.

Al respecto, Zarama & Galeano[2] con acierto señalan que pareciera establecerse una nueva obligación para las partes, de pactar valores que deberán corresponder al precio comercial promedio de los bienes. ¿Puede entenderse esta disposición como restrictiva, o incluso, violatoria, del principio de autonomía de la voluntad privada (Art. 1602 C.C.), que encuentra límites objetivos – más amplios que los fijados por el Inc. 11 del Art. 57 precitado – en el Art. 1947 C.C., tratándose de lesión enorme en compraventa de inmuebles?

Ahora, sobre la innovadora disposición del Inc. 6º del Art. 57, antes de mirar sus connotaciones penales, debe recordarse, como advierten Zarama & Galeano[3] que la obligación ahora introducida no es la de pactar un valor comercial, sino la de declarar bajo juramento que los valores totales de la operación de enajenación del activo han sido reflejados en la escritura pública, so pena de liquidar los impuestos de renta, ganancia ocasional, impuesto y derechos de registro, derechos y gastos notariales sobre una base del cuádruplo del valor consignado en la escritura, incluso si esa cifra corresponde a un valor real. Esta medida pone entonces a las partes en la disyuntiva de cometer el delito de falso testimonio si prestan el juramento sin atender a la verdad del precio, o pagar cuatro veces los impuestos y tasas de la transacción y quedar reportados automáticamente ante la autoridad tributaria (lo que conlleva el inicio de una investigación).

¿Por qué el legislador tributario de 2018 decidió, precisamente, hacer obligatoria esa declaración bajo juramento? Podríamos responder recordando que el notario (quien, según han insistido nuestras altas Cortes, a efectos penales no es autoridad judicial ni administrativa frente a quien se pueda cometer fraude procesal), como regla general no está obligado a verificar la veracidad de las declaraciones que consignan las partes en la escritura pública, y la elusión fiscal derivada de la declaración mendaz de un precio (cuyo efecto ante la oficina de registro de instrumentos públicos se materializa al pagar la inscripción del título) puede no llegar a tener, en casos concretos, la trascendencia social (antijuridicidad material) necesaria para la persecución eficaz del delito.

Lo que sí puede pasar es que quienes persistan en realizar operaciones negociales simuladas (cuya trazabilidad se evidenciará desde la promesa de compraventa, pasando por los reportes de las transacciones que deberán pasar necesariamente a través del sistema financiero) se expondrán a ser investigados por el delito de falso testimonio, en concurso heterogéneo y sucesivo con falsedad ideológica en documento privado (la promesa y sus eventuales adendas u otrosíes).

Volviendo a la prohibición del Inc. 8º del Art. 57 (el valor reflejado en la escritura pública deberá ser cancelado a través de entidades financieras), su eficiencia como mecanismo contra la elusión es más que evidente.

Si las sumas que no hayan sido desembolsadas de esta forma no serán consideradas parte del costo de adquisición del inmueble (al comprar un inmueble en efectivo, éste no tendrá costo fiscal), para cualquier investigación de la DIAN (o de la autoridad departamental para la determinación del impuesto de beneficencia, usualmente a cargo del comprador), el contribuyente no tendrá motivación alguna por hacer pagos en efectivo.

Además, el cruce de información exógena mostrará inconsistencias que llamarán la atención del fiscalizador en una investigación. Ese efecto se reflejará, incluso en valores notoriamente inferiores a arras o abonos al precio, como la comisión adeudada al corredor o agente inmobiliario por su intermediación, y los honorarios del perito valuador o del abogado asesor en el negocio.

Para el registro contable, el contador no podrá registrar un precio inferior al costo histórico, avalúo catastral o autoavalúo, lo cual se representa en la cuenta de activos fijos de la persona (natural o jurídica) adquirente, acrecentando el patrimonio bruto. Esta situación seguramente obligará a las personas naturales no obligadas a llevar contabilidad a fijar, en la compraventa de inmuebles usados (cuyo valor rara vez será el de mercado) un precio soportado con avalúo pericial, ante la dificultad de presentar registros contables que acrediten la depreciación o amortización, más todas las mejoras realizadas al inmueble.

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[1] Taveira Torres, Heleno. Derecho tributario y derecho privado. Autonomía privada, simulación y elusión tributaria (Buenos Aires: Marcial Pons, 2008), 158, 314.

[2] Zarama & Galeano, Reforma tributaria comentada; 27 – 28.

[3] Zarama & Galeano, Reforma tributaria comentada; 29.

Conclusiones

Tal como se había planteado en exposición de motivos de la Ley de Financiamiento (manteniéndose en la actual Ley de Crecimiento Económico), uno de los pilares de esa Ley consiste en reducir, mitigar, combatir y penalizar prácticas que busquen disminuir, de forma injustificada, la carga impositiva en materia de renta, incluyendo preceptos anti – elusivos respecto a ciertas transacciones, incluyendo, para lo que aquí concierne, la enajenación de inmuebles.[1]

Así, puede considerarse que el radical rediseño normativo del Art. 90 E.T. (Art. 45 del actual proyecto de ley), con la introducción de reglas especiales para la enajenación de inmuebles que exijan a los contratantes realizar las transacciones por sus valores reales:

a)    Reiterando la prohibición tradicional de no pactar un precio inferior al costo, avalúo catastral o autoavalúo;

b)    Imponiendo la obligación de declarar bajo la gravedad del juramento que el valor de la operación es real, so pena de un incremento del cuádruple en todos los tributos relacionados con la negociación, con el reporte automático a las autoridades tributarias, y de incurrir directamente en el punible de falso testimonio; y

c)    Rechazando tajantemente la posibilidad de reconocer valores pagados por fuera del sistema financiero;

Resultará ser efectivo y eficiente para desestimular (económica y jurídicamente) la práctica tan arraigada de pactar en la promesa de compraventa precios superiores al declarado en la escritura pública correspondiente (usualmente, el avalúo catastral).

De esta manera, al margen de discutir sobre posibles intromisiones del legislador tributario frente al principio de autonomía de la voluntad privada del clásico derecho civil, el espacio disponible para realizar tradicionales artimañas en las operaciones de enajenación inmobiliaria se verá notoriamente restringido, obligando a realizar esquemas demasiado complejos (como disfrazar el pago de arras o abonos al precio mediante el uso simulado de cláusulas penales), que demandarán una muy minuciosa planificación tributaria (por ejemplo, la simulación de obras civiles para ser incluidas posteriormente como mejoras), cuya realidad será cada vez más susceptible de develar con ocasión del eventual proceso de investigación por la autoridad tributaria competente.

En todo caso, veremos a largo plazo qué sucede con el proyecto de ley, pues se anticipa una oposición férrea, tanto por los Congresistas como por los promotores del actual Paro Nacional contra aquella reforma tributaria, en temas como la disminución del límite de retención en la fuente, deducibilidad del pago de regalías frente al impuesto de renta, impuesto al patrimonio, gravamen a los movimientos financieros, renta presuntiva, impuesto al valor agregado, revisión de beneficios tributarios a empresarios como contrapartida a la generación de empleo, impuesto a las transacciones inmobiliarias, sobretasa al sector financiero, entre otros, sin visos de comentario o crítica alguna al tema específicamente objeto de modificación sobre el Art. 90 E.T.

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[1] Zarama & Galeano, Reforma tributaria comentada; 30.

Espero que ésta explicación sea útil para ustedes. Mil saludos a todos. 

En el evento de requerir asesoría al respecto para un caso específico, estoy disponible en mi sitio web enfasislegal.webnode.com.co o escribirme a mi email: enfasislegal@gmail.com

Referencias

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