Hola a todos:
Hoy quiero dar un ejemplo práctico de situaciones que pueden ocurrir, con ocasión de la posesión de bienes (en este caso, vehículos, maquinaria y equipo agrícola), cuando su propiedad no es suficientemente clara (en concreto, no figura prueba documental de su adquisición), cosa que sucede muy frecuente con las "sucesiones en vida", en otras palabras, cuando el titular primigenio de los bienes (el patriarca de la familia) decide transferir en bloque sus propiedades a sus hijos, antes de morir, para pretermitir el trámite de una sucesión.
Arranquemos con recordar que la transferencia de un bien, mediante sucesión, debe hacerse por escritura pública o sentencia judicial (que, se eleva a escritura pública), de manera más que obligatoria para los bienes sujetos a registro (que, básicamente, son inmuebles; acciones, cuotas o partes de interés en sociedades; vehículos; aeronaves, embarcaciones). Porque de no ser así, la transferencia de la propiedad (título) no es oponible frente a terceros (pues para estos casos, se requiere la inscripción del título, la escritura de adjudicación de la sucesión, para configurar el modo, adjudicación en sucesión).
Con respecto a otros bienes, en concreto, los bienes muebles no sujetos a registro (que incluyen todo el equipamiento al cual me refiero), éstos no requieren de que su transferencia sea inscrita en ningún registro público. Por consiguiente, no es imprescindible realizar una sucesión para transferirlos.
Finalmente, cabe recordar que los bienes (así sean los de una persona fallecida, cuya sucesión está pendiente de tramitarse) pueden ser adquiridos mediante el modo de la prescripción adquisitiva de dominio, mediante sentencia judicial, proferida como resultado de un proceso de pertenencia, a ser tramitado por personas que, incluso, pueden ser los mismos herederos.
Según el Art. 762 C.C., la posesión es la tenencia (o detentación) de una cosa determinada con ánimo de señor o dueño, sea que el dueño o el que se da por tal, tenga la cosa por sí mismo, o por otra persona que la tenga en lugar y a nombre de él. El poseedor es reputado dueño, mientras otra persona no justifique serlo.
Lo arriba subrayado significa que el poseedor (quien detenta materialmente la cosa, con ánimo de señor y dueño, es decir, considerándose propietario del mismo, y ejerciendo actos o conductas propias de quien ostenta la condición de titular del derecho de propiedad o dominio) se presume como dueño, salvo que otra persona no demuestra serlo.
Ésta es una presunción legal (es decir, que admite prueba en contrario), y describe, entre otras cosas, la posesión del NO propietario (esto es, de quien, sin ser legalmente dueño, ejerce posesión, con los elementos material u objetivo (detentación material de la cosa) y subjetivo (el ánimo de señor y dueño, animus domini)).
La doctrina y la jurisprudencia consideran a la posesión material como un hecho generador de derechos a favor del poseedor; y entre ellos, estiman como fundamental el consagrado en el Art. 762 C.C., que instituye la presunción de reputarlo dueño, mientras otra persona no demuestre serlo. Presunción que lo coloca en una situación procesal favorable, en cuanto que en los juicios en que se discuta la cosa poseída, actúa como demandado, y es el demandante quien lleva la carga de la prueba para demostrar su mejor derecho. Y en caso de concurrencia de elementos probatorios de igual convicción, el poseedor debe ser absuelto, en aplicación del principio in pari causa, melior est conditio possidentis (SC del 9 de diciembre de 1952, esta última, M.P.: Manotas, P.).
Según el Art. 764 C.C., la posesión puede ser regular o irregular. Se llama posesión regular la que procede de justo título y ha sido adquirida de buena fe, aunque la buena fe no subsista después de adquirida la posesión. Se puede ser, por consiguiente, poseedor regular y poseedor de mala fe, como viceversa, el poseedor de buena fe puede ser poseedor irregular. Si el título es traslaticio de dominio, es también necesaria la tradición. La posesión de una cosa, a ciencia y paciencia del que se obligó a entregarla, hará presumir la tradición, a menos que ésta haya debido efectuarse por la inscripción del título.
No sobra tampoco aclarar que, según el Art. 1886 C.C., en la venta de una finca se comprenden naturalmente todos los accesorios que, según los Arts. 658 C.C. y siguientes, se reputan inmuebles (en especial, los bienes inmuebles por destinación, que según el Art. 658 C.C., son las cosas que están permanentemente destinadas al uso, cultivo y beneficio de un inmueble, sin embargo de que puedan separarse sin detrimento. Tales son, por ejemplo: Las losas de un pavimento. Los tubos de las cañerías. Los utensilios de labranza o minería, y los animales actualmente destinados al cultivo o beneficio de una finca, con tal que hayan sido puestos en ella por el dueño de la finca. Los abonos existentes en ella y destinados por el dueño de la finca a mejorarla. Las prensas, calderas, cubas, alambiques, toneles y máquinas que forman parte de un establecimiento industrial adherente al suelo y pertenecen al dueño de éste. Los animales que se guardan en conejeras, pajareras, estanques, colmenas y cualesquiera otros vivares, con tal que estos adhieran al suelo, o sean parte del suelo mismo o de un edificio).
Surtida toda esta introducción, vamos a suponer que el patriarca de la familia (el dueño original de las fincas) decidió, en vida, transferirlas a sus hijos. Digamos, hace 10 o 20 años.
Para ello, celebró sendos contratos de compraventa (mediante escritura pública), que por supuesto, son simulados (simulación relativa, pues al no pagarse un precio real por la operación, se está encubriendo una donación sin insinuación notarial, viciada de nulidad absoluta en cuanto exceda del valor requerido a declarar en la insinuación. Se recuerda que para donaciones superiores a 50 SMMLV, se requiere hacer insinuación de la donación, tramitada por el notario, siguiendo la normativa del Art. 1458 C.C. , y del Decreto 1712 de 1989, mediante escritura pública que, además de los requisitos que le son propios y de los exigidos por la ley, deberá contener la prueba fehaciente del valor comercial del bien, de la calidad de propietario del donante y de que éste conserva lo necesario para su congrua subsistencia).
Pero, lo que NO se hizo, fue celebrar contratos (de donación, de compraventa, y mucho menos, adjudicación en sucesión) de la maquinaria y equipos, que si bien podían ser considerados como bienes inmuebles por destinación a la finca, hubiese sido mejor, relacionarlos y caracterizarlos de manera independiente.
Ahora, viene la oportunidad de vender esos equipos a un tercero, con ocasión del arrendamiento de las fincas a ese nuevo arrendatario, quien quiere adquirir los equipos. Veamos el efecto tributario subsecuente:
En primer lugar, la entrada de dinero a cuenta bancaria de toda persona, a título, bien sea de canon de arrendamiento (percibido por el arrendatario), o por la compra de bienes (percibido por el comprador) es, contable y fiscalmente, un ingreso.
Contablemente, en el marco de las Normas Internacionales de Información Financiera - NIIF, los ingresos son los incrementos en los beneficios económicos producidos a lo largo del periodo contable, bien sea en forma de entradas o incrementos de valor de los activos, o bien sea como decrementos de los pasivos, que dan como resultado aumentos del patrimonio y no están relacionados con las aportaciones de los propietarios a ese patrimonio.
Por lo general, la mayoría de los ingresos de un ente económico (aquí, una persona natural) surgen de las actividades ordinarias (en este caso, entendiendo como tales, la celebración y ejecución de un contrato de arrendamiento). No obstante, la entidad también clasifica como ingresos, las ganancias obtenidas por la venta de activos no corrientes, y aquellas surgidas como producto de los cambios en el valor razonable de activos y pasivos que, de acuerdo con las normas para el reconocimiento, medición, revelación y presentación de los hechos económicos, se deban reconocer en el resultado del periodo.
Los bienes en mención (tractor, y demás) son activos no corrientes, y más en concreto, activos fijos, es decir, bienes tangibles que se mantienen para la producción, suministro de bienes o servicios, o para el arrendamiento a terceros; esperándose que se utilicen durante más de un periodo.
Entendido entonces que dichos bienes son activos fijos (propiedad o bien que el contribuyente tiene para su uso, para trabajar, para generar renta, y que no está destinado a ser comercializado; razón por la no está en inventario, pues no está para ser vendida), su venta genera una ganancia ocasional sobre la que se debe pagar impuesto a las ganancias ocasionales, siempre que el activo vendido haya estado en poder del contribuyente por 2 años o más (Art. 300 E.T.), sin importar que se trate de un inmueble, vehículo, máquina, etc.
La ganancia ocasional se genera sólo si: (a) el activo fijo perteneció al contribuyente por dos años o más; (b) la venta produce una ganancia o utilidad, es decir, si se vende por más de lo que se compró, o si el valor de la venta es superior a su costo fiscal (que debe haber incluido en su momento la depreciación).
Sabiendo que la renta bruta o la pérdida proveniente de la enajenación de activos a cualquier título, está constituida por la diferencia entre el precio de la enajenación y el costo del activo o activos enajenados (Art. 90 E.T.), el precio de la venta es que figure en el contrato (y se respalde con la transferencia del dinero), precio que no puede ser inferior al valor comercial del bien, y que, para ser reconocido fiscalmente como costo, debe haber sido desembolsado a través de entidades financieras (es decir, el pago no se podrá hacer en efectivo, Art. 90 E.T.), porque, no es que esté prohibido, pero si se paga en efectivo, quien hace el pago, es decir, quien compra, queda impedido para declarar como costo la parte pagada en efectivo, afectando los intereses del comprador (su costo fiscal es más bajo, incrementando la ganancia ocasional, y por consiguiente, el valor de ese impuesto; además de afectar el patrimonio del contribuyente, afectando la renta presuntiva).
Otra de tantas razones por las cuales esos contratos deben constar por escrito.
En cuanto al costo fiscal, ese es el valor que se restará al precio de venta para determinar la ganancia ocasional, de suerte que entre más alto sea el costo fiscal, menor será la ganancia y menor el impuesto, y viceversa. El costo fiscal es el valor por el que ha sido declarado el activo para el caso de quienes declaran renta, y para el caso de las personas naturales que no declaran renta, es básicamente el valor de compra, más los reajustes fiscales anuales que permite el Art. 70 E.T.; en cualquiera de los casos, el valor de referencia para determinar el costo de los activos fijos es el valor por el que se han comprado, y luego algunos contribuyentes pueden incrementar ese costo con reajustes, adiciones, mejoras, etc.
El impuesto a las ganancias ocasionales sobre la venta de activos fijos, es actualmente del 15%, tanto para personas naturales como jurídicas. Por el tipo de activo que se trata, puede haber una porción de las ganancias ocasionales exentas, aquí, el equivalente al veinte por ciento (20%) del valor de los bienes y derechos recibidos por personas diferentes de los legitimarios y/o el cónyuge supérstite por concepto de herencias y legados y el veinte por ciento (20%) de los bienes y derechos recibidos por concepto de donaciones y de otros actos Jurídicos inter vivos celebrados a título gratuito, sin que dicha suma supere el equivalente a mil seiscientos veinticinco (1.625) UVT (Núm. 4, Art. 307 E.T.).
Teniendo como referente el UVT para el año 2025 ($47.799,00), 1.625 UVT = $80.923.275,00.
De esa manera, si el valor de los activos fijos vendidos (para nuestro ejemplo) asciende, según la relación de valores unitarios determinados por las partes, a la suma de $99.000.000,00, la ganancia ocasional neta sería la siguiente:
$99.000.000,00 x 20% = $19.800.000,00
$99.000.000,00 - $19.800.000,00 = $79.200.000,00
Ésta sería la base gravable para liquidar el impuesto de ganancia ocasional. Ahora, el valor del impuesto (considerado en conjunto, para una sola transferencia de activos fijos).
$79.200.000,00 x 15% = $11.880.000,00
El problema aquí, es que como no se puede acreditar la celebración de sucesión, ni de donación, entre el papá fallecido y los actuales poseedores, no es conveniente (ni por ende, viable), aspirar a dicho beneficio. Otra cosa es que esta persona les hubiera donado a sus hijos esos bienes. Pero, de ser cierto el segundo supuesto, deberá existir contrato (con fecha cierta) que así lo indique.
Asumiendo entonces que no puedan demostrar el contrato de donación, la base gravable sería la totalidad del valor de venta (pues no puede invocarse, ni el valor de compra como costo fiscal, ni el contrato de donación que genera la porción exenta). Dando como resultado lo siguiente:
$99.000.000,00 x 15% = $14.850.000,00
$14.850.000,00 / 4 = $3.712.500,00
Lo último es lo que cada uno de los herederos (digamos, cuatro personas) tendría que pagar de impuesto de ganancia ocasional, dividiendo exactamente el valor de la venta (que en su 100%, a falta de contrato de donación, y de contrato de compraventa, constituye base gravable) entre esas cuatro personas. Menudo lío, pero es la consecuencia de no haber legalizado debidamente el negocio precedente.
Ese dinero debe estar provisionado para cuando se cobre el impuesto, en este caso, para el año 2026 (declaración de renta del año 2025).
Esto es lo que pasa entonces, cuando no se hace la planificación correspondiente al transferir los activos. Siempre debería existir un contrato de respaldo, que acredite la operación (bien sea, una compraventa o permuta, o una donación, según haya sido la realidad de la negociación).
De haber sido una compraventa, se sabría el precio de adquisición, que sería la base para calcular la utilidad de la venta sobre la cual se calcula la ganancia ocasional. Ese documento debería tener, además, fecha cierta (esto es, que las partes lo hubieran celebrado, y hubieran hecho diligencia de presentación personal en notaría, para establecer que efectivamente, dichos bienes fueron adquiridos en la fecha, especialmente en el año fiscal, que se invoca). Ello, sin perjuicio de recordar que la declaración de renta no exige que se discriminen los activos, pero sí que haya un valor total (el del total patrimonio bruto, Casilla 29 en la declaración).
Hasta una nueva oportunidad,
Camilo García Sarmiento
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