Aspectos jurídicos y tributarios de la ESAL: ¿Es obligatorio para las Fundaciones, tener Revisor Fiscal?

Hola a todos: 

En estos días, estoy planificando la gestión de los trámites de creación de una Fundación (de la cual seré miembro), y surgió la inquietud de si toda Fundación está obligada, por disposición de sus estatutos, a contar con el cargo de Revisor Fiscal, o si, por el contrario, existen Fundaciones que NO estén obligadas legalmente a contar con dicho cargo.

Pues bien, entendiendo la importancia que ello tiene a nivel de costos (por la creación y mantenimiento del cargo), me puse a indagar, encontrando posiciones diversas a nivel de conceptos emitidos por distintas entidades, que comparto con ustedes.

Sabiendo que el Art. 189, Núm. 26 de la Carta Política establece que corresponde al Presidente de la República ejercer la inspección y vigilancia sobre las instituciones de utilidad común; el Art. 2 de la Ley 22 de 1987 (marzo 12, previa a la Constitución Política de 1991) señala que éste podrá delegar en los Gobernadores de los Departamentos y en el Alcalde Mayor de Bogotá, la función de inspección y vigilancia que ejerce sobre las instituciones de utilidad común.

Según el Art. 2.2.1.3.2 del DUR 1066 de 2015 (Sector Administrativo del Interior), cuya fuente original es el Art. 3, del Decreto 1529 de 1990 (Por el cual se reglamenta el reconocimiento y cancelación de personerías jurídicas de asociaciones o corporaciones y fundaciones o instituciones de utilidad común, en los departamentos); los estatutos de la entidad (ESAL) deberán contener, por lo menos: (…) 7. En el caso de las fundaciones o instituciones de utilidad común deberá ser contador titulado con su respectivo número de matrícula. 

Las Fundaciones, entendidas como una modalidad particular y específica de Entidades Sin Ánimo de Lucro – ESAL; se caracterizan por lo siguiente: (a) surgen de la voluntad de una persona o del querer unitario de varias personas, acerca de su constitución, organización, fines y medios para alcanzarlos; (b) tiene un patrimonio determinado desde su nacimiento; (c) no hay repartición de los excedentes económicos; (d) la vigencia, entendida como el periodo de duración de la entidad, es de carácter indefinida; (e) solo podrá disolverse y liquidarse por la destrucción de los bienes destinados a su manutención; si el fin dispuesto por el fundador se cumplió en su totalidad, de manera que resulta inocua su existencia, y por la imposibilidad del cumplimiento del fin, sea por razones jurídicas o fácticas; (f) su objeto y régimen jurídico son fijados para siempre en el acto de fundación. 

Así las cosas, el Consejo Técnico de la Contaduría Pública – CTCP, en varios conceptos (No. 2022 – 0238, 2021 – 0153, 2021 – 0057, 2020 – 0845, 2020 – 0673, 2020 – 0296, 2019 – 1149, 1050 – 2019, 2018 – 1093, 2016 – 939), se ha pronunciado sobre la obligatoriedad de que una ESAL deba tener Revisor Fiscal. 

En Concepto 2023 – 0435 (agosto 29), reitera (invocando expresamente el Concepto 2021 – 0057, marzo 29, y el Oficio del Ministerio del Interior No. OFI19 – 34664 – OAJ – 1400, 2019, septiembre 2) que, existiendo dos posibles interpretaciones, debe acogerse aquella, según la cual, sí existe la obligación de tener revisor fiscal, ya que el Art. 2.2.1.3.2 del DUR 1066 de 2015 expresamente la establece. El concepto 2023 – 0435 se cita también en concepto 2023 – 0522 (octubre 11). 

De acuerdo a esta primera interpretación (esto es, la respaldada por el Oficio del Ministerio del Interior), la obligación legal de las fundaciones (que como ESAL, son instituciones de utilidad común, es decir, que la ejecución de los aportes existentes en la organización y los cuales permiten su normal funcionamiento se orienten a un interés social o beneficencia pública), se justifica en que por la destinación de esos recursos, deben cumplir con la labor fiscalizadora y de control, de modo tal que se garantice el cumplimiento de la voluntad de los asociados, y que el objeto y las actividades desarrolladas por la entidad se constituyan como de interés común o interés general. Por consiguiente, no solo afecta a los aportantes, sino a la labor misional que desarrolla la entidad. 

La norma (Art. 2.2.1.3.2 del DUR 1066 de 2015, originalmente, Art. 3, del Decreto 1529 de 1990) señala, además, que la figura del revisor fiscal debe estipularse en los estatutos de constitución. 

No obstante, según opinión en contrario (contenida en Concepto 2021 – 0057, marzo 29; CTCP), sí como en el Punto 8.7 del Concepto Unificado 100202208 – 481 [906833] de 2018 (abril 27) de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, se ha indicado que el DUR 1066 de 2015, al compilar lo requerido por el Art. 3, Decreto 1529 de 1990, respecto del contenido de los estatutos de Asociaciones o Corporaciones y Fundaciones o Instituciones de Utilidad Común, no tuvo en cuenta el Art. 40, del Decreto Ley 2150 de 1995, que en su Núm. 10 se refiere a las facultades y obligaciones del revisor fiscal, a ser incorporadas en el acto constitutivo solo si es del caso. Y que al haber sido derogado el Art. 3, Decreto 1529 de 1990, por el Art. 40, Decreto Ley 2150 de 1995, la compilación realizada por el DUR 1066 de 2015 (incorporando lo señalado en el Decreto 1529 de 1990) no pudo dejar sin vigencia lo establecido por el Decreto Ley 2150 (de rango, además, superior, al Decreto 1529 de 1990, meramente reglamentario). 

De esta manera, según esta segunda interpretación, las Fundaciones solo están obligadas a tener revisor fiscal cuando exista norma legal expresa que las obligue a ello, o también cuando se cumplan con los requisitos objetivos establecidos por el Art. 13, Ley 43 de 1990 (activos brutos, a 31 de diciembre del año inmediatamente anterior, que sean o excedan el equivalente de 5000 SMMLV, y/o ingresos brutos iguales o superiores al equivalente a 3000 SMMLV), predicable a las ESALES por aplicación extensiva de las normas de la legislación mercantil (Art. 15, Ley 1314 de 2009).

Se aclara que la DIAN, en Concepto 18792 de 2001 (marzo 8), advirtió que una ESAL no está obligada a firmar sus declaraciones tributarias por revisor fiscal, por no corresponder a entidades comerciales, agregando que puede ser que algunas entidades no comerciales estén obligadas a tener revisor fiscal para efectos de control, situación que para efectos tributarios no tiene influencia en lo planteado en aquel concepto.

Para emitir mi posición personal, voy a transcribir las dos normas en comento:

El Art. 2.2.1.3.2 del DUR 1066 de 2015 (que ubica la norma en el capítulo sobre cancelación de personerías jurídicas de asociaciones o corporaciones y fundaciones o instituciones de utilidad común, en los departamentos): 

"Artículo 2.2.1.3.2. Contenido de los estatutos. Los estatutos de la entidad deberán contener, por lo menos: 

1. Su nombre, precedido de la denominación jurídica correspondiente a su naturaleza, según se trate de asociación o corporación, fundación o institución de utilidad común; 

2. Domicilio; 

3. Duración; 

4. Objeto o finalidad de la entidad, indicando expresamente que es una entidad sin ánimo de lucro; 

5. Órganos de administración, determinando su composición, modo de elección o designación, funciones y quórum deliberatorio y decisorio; 

6. Determinación de la persona que ostentará la representación legal de la entidad; 

7. Revisor Fiscal. En el caso de las fundaciones o instituciones de utilidad común deberá ser contador titulado con su respectivo número de matrícula.

8. Patrimonio y disposicionees para su conformación, administración y manejo.

9. Disposiciones sobre disolución, liquidación y destinación del remanente de los bienes a una institución de utilidad común o carente del ánimo de lucro que persiga fines similares.

Parágrafo. El contenido de los estatutos en ningún caso podrá ser contrario al orden público, a las leyes o a las buenas costumbres."

Ahora, el Art. 40, del Decreto Ley 2150 de 1995 (reglamentado a su vez por el Decreto 427 de 1996):

"Art. 40. Supresión del reconocimiento de personerías jurídicas. Suprímase el acto de reconocimiento de personería jurídica de las organizaciones civiles, las corporaciones, las fundaciones, las juntas de acción comunal y de las demás entidades privadas sin ánimo de lucro.

Para la obtención de su personalidad, dichas entidades se constituirán por escritura pública o documento privado reconocido en el cual se expresará, cuando menos, lo siguiente:

1. El nombre, identificación y domicilio de las personas que intervengan como otorgantes

2. El nombre.

3. La clase de persona jurídica.

4. El objeto.

5. El patrimonio y la forma de hacer los aportes.

6. La forma de administración con indicación de las atribuciones y facultades de quien tenga a su cargo la administración y representación legal.

7. La periodicidad de las reuniones ordinarias y los casos en los cuales habrá de convocarse a reuniones extraordinarias.

8. La duración precisa de la entidad y las causales de disolución.

9. La forma de hacer la liquidación una vez disuelta la Corporación o Fundación.

10. Las facultades y obligaciones del Revisor Fiscal, si es del caso.

11. Nombre e identificación de los administradores y representantes legales.

Las entidades a que se refiere este artículo, formarán una persona distinta de sus miembros o fundadores individualmente considerados, a partir de su registro ante la Cámara de Comercio con jurisdicción en el domicilio principal de la persona jurídica que se constituye.

Parágrafo. Con sujeción a las normas previstas en este capítulo, el Gobierno Nacional reglamentaría la forma y los plazos dentro de los cuales las personas jurídicas de derecho privado actualmente reconocidas se inscribirán en el registro que lleven las cámaras de comercio."

Al comparar las dos normas, se encuentra que, si bien el Decreto Ley 2150 de 1995 (que, efectivamente, tiene rango superior al Art. 3, del Decreto 1529 de 1990, meramente reglamentario), suprime el acto de reconocimiento de personería jurídica para las fundaciones, entre otras ESAL, también señala que, uno de los requisitos del acto constitutivo de una fundación, son las facultades y obligaciones del revisor fiscal, si es del caso (es decir, si dicho cargo es requerido por ley imperativa o por estatutos), el Decreto 1529 de 1990 señala expresamente que, en el acto constitutivo de una ESAL calificada como institución de utilidad común (que es distinta a las organizaciones cooperativas o de la economía solidaria, por cierto), es obligatorio que los estatutos prevean la figura del revisor fiscal, quien, para el caso particular y específico de las fundaciones o instituciones de utilidad común, deberá ser contador titulado y en ejercicio. 

Así las cosas, el punto medular es determinar si las fundaciones ubicadas en un determinado municipio (unidad territorial mínima, a la cual le sigue en jerarquía el departamento) están sujetas a la inspección, vigilancia y control de la Gobernación de dicho departamento.

Por ejemplo, la Gobernación de Boyacá, a través de su Secretaría de Gobierno y Acción Comunal, ejerce inspección, control y vigilancia de las entidades sin ánimo de lucro y entidades del bien común, con domicilio en ese departamento (Núm. 7, Art. 36, Ordenanza 049 de 2018, diciembre 6; Asamblea del Departamento de Boyacá). En los demás departamentos, existen disposiciones idénticas o afines. 

En conclusión: las fundaciones SÍ están obligadas a contar con un revisor fiscal, desde su mismo acto constitutivo. 

Consecuencia de lo anterior (ya con respecto de aclarar el Concepto 18792 de 2001, DIAN), todo contribuyente que por ley esté obligado a tener revisor fiscal debe presentar las declaraciones tributarias firmadas por éste, so pena de no tenersepor presentadas, en el entendido que ella debe ser interpretada tomando en consideración las situaciones concretas de caso fortuito o fuerza mayor que puedan exculpar al contribuyente que no ha presentado la declaración tributaria en las condiciones señaladas por la ley (Lit. d, Art. 580 E.T., y Sentencia C - 690 de 1996, diciembre 5, M.P.: Martinez Caballero A., que declaró exequible condicionalmente dicho literal). 

Conforme a ello, si independientemente del monto de activos o ingresos brutos (criterio general para contar obligatoriamente con un revisor fiscal, acorde con el Parágrafo 2, Art. 13, Ley 43 de 1990), si las fundaciones están obligadas a tener revisor fiscal, es obligatorio que las declaraciones tributarias vayan firmadas por dicho revisor fiscal (declaración de renta o ingresos y patrimonio, Art. 596, Núm. 6, y Art. 599, Núm. 6, E.T.; impuesto sobre las ventas, Art. 602, Núm. 6, E.T.; retención en la fuente, Art. 606, Núm. 5, E.T.; Impuesto Nacional al Consumo, Art. 512 - 6, Núm. 6, E.T.) .

Hasta una nueva oportunidad, 

Camilo García Sarmiento