Características y componentes de la sociedad conyugal (jurisprudencia csj, 1937 . 1986) y explicación sobre gananciales (no forman parte de base para UGPP)

Hola a todos: 

Hoy quiero abordar un tema muy interesante (que normalmente los abogados no alcanzan a entender suficientemente), sobre la naturaleza y características de la sociedad conyugal (tema aplicable, por extensión, a la sociedad patrimonial entre compañeros permanentes, ya que las reglas sobre su disolución y liquidación se rigen por las mismas de la primera, en virtud del Art. 7, Ley 54 de 1990). 

Y plantear la inquietud sobre si los activos que entran a formar parte del patrimonio personal de uno de los cónyuges, como resultado de la disolución y liquidación de una sociedad conyugal, pueden llegar a ser entendidos como ingresos base de liquidación de aportes parafiscales, frente a la UGPP.

Empecemos:

El Art. 180 del Código Civil establece que por el hecho del matrimonio se contrae sociedad de bienes entre los cónyuges, cuya regulación corresponde (a falta de pacto escrito, previo al matrimonio, con el fin de fijar el régimen de la sociedad conyugal, conocido como capitulaciones, Arts. 1771 a 1773 C.C.), a las disposiciones de los Arts. 1774 a 1841 Ibíd.

La sociedad conyugal es una institución sui generis, completamente diferente de las sociedades civiles o comerciales, y con características peculiares que su entidad como autoridad fiscalizadora, debe saber discernir:

Ante todo, la de gananciales es una “sociedad” y no una simple comunidad de bienes. Entre los cónyuges no hay condominio (copropiedad) sobre los bienes sociales; marido y mujer son separadamente dueños de sus bienes propios y de los sociales; los administran y disponen de ellos con entera libertad durante la existencia de dicha sociedad y ninguno de ellos tiene derecho sobre los bienes del otro, sino una mera expectativa, consistente en que se le adjudique la mitad de los bienes sociales a la disolución de dicha sociedad; disolución que pone término a la sociedad conyugal y da nacimiento a una comunidad de bienes entre marido y mujer sobre los bienes sociales, llamados gananciales (Art. 1832 C.C.).

Así, pues, la sociedad conyugal funciona de un modo tan peculiar que durante su vigencia los cónyuges viven y obran como separados de bienes, pero una vez disuelta aquella, resultan estos asociados y terminan luego como simples comuneros.

A pesar de su naturaleza de sociedad, la conyugal se diferencia muchísimo de las demás sociedades de derecho común. Para empezar, la sociedad conyugal es de carácter legal (se forma por mandato de la ley y como consecuencia del hecho del matrimonio), mientras que las sociedades civiles o comerciales surgen de un acuerdo de voluntades, constituyendo entonces un contrato social (contenido en sus estatutos).

La sociedad conyugal solo puede formarse entre dos personas, a saber, un hombre y una mujer unidos en matrimonio. Las sociedades comerciales no tienen esa limitación, e incluso pueden constituirse con una sola persona (sociedad por acciones simplificada, S.A.S.).

La sociedad (civil o mercantil) tiene el tiempo de duración definido por el contrato social. La conyugal nace con el matrimonio y se disuelve solamente por una cualquiera de las cinco causales que señala la ley (Art. 1820 C.C.), a saber: (a) disolución del matrimonio (por muerte, real o presunta, de uno o de ambos cónyuges; o divorcio judicialmente declarado, o por común acuerdo ante notario); (b) separación judicial de cuerpos (salvo que por mutuo acuerdo entre los cónyuges y siendo temporal, ellos manifiesten su voluntad de mantenerla); (c) sentencia de separación de bienes; (d) declaración de nulidad del matrimonio; y e) por mutuo acuerdo de los cónyuges capaces, elevado a escritura pública registrada conforme a la ley, en cuyo cuerpo se incorporará el inventario de bienes y deudas sociales y su liquidación.

La sociedad conyugal es la única sociedad de gananciales a título universal que existe en el ordenamiento jurídico colombiano, porque los cónyuges, al unirse en matrimonio, ponen en común su trabajo, sus actividades y esfuerzos en beneficio mutuo: cada cónyuge trabaja y adquiere, no para sí solo, sino también para su consorte (Corte Suprema de Justicia, Sala de Casación Civil, SC del 5 de noviembre de 1960, M.P.: López de la Pava, E.).

La sociedad conyugal no es persona jurídica distinta de los socios. En consecuencia, no puede contratar ni adquirir derechos ni contraer obligaciones, ni demandar ni ser demandada o concursada. Por ende, los terceros tratan con los cónyuges y no con la sociedad conyugal y pueden ser acreedores o deudores de aquellos, pero no de ésta, ya que durante su vigencia tanto los bienes de propiedad de los cónyuges como aquellos que tienen el carácter de gananciales, se encuentran confundidos, y los acreedores de los cónyuges pueden perseguir indistintamente los bienes de su deudor sin tener en cuenta si estos bienes son o no de la exclusiva propiedad social o no (Canosa Torrado, Fernando. Régimen patrimonial de la sociedad conyugal: bienes que integran antes y después de su disolución y liquidación. Ediciones Doctrina y Ley, Bogotá, 2000, pág. 11).

A este mismo respecto, SC del 20 de octubre de 1937, M.P.: Tapias Pilonieta, A.; SC del 15 de octubre de 1946, M.P.: Castillo P., P.; SC del 29 de enero de 1947, M.P.: Salamanca, H.; SC del 15 de marzo de 1949, M.P.: Leal Morales, Á.; SC del 17 de agosto de 1954, SC del 26 de julio de 1956, M.P.: Gómez, J.; SC del 3 de mayo de 1961, M.P.: Hernández A., J.; SC del 31 de julio de 1972, M.P.: Gamboa Álvarez, E.; y SC del 20 de noviembre de 1973, M.P.: Camacho R., A.).

En la sociedad conyugal no hace falta el aporte de bienes de los consortes para su formación, lo cual se exige para las sociedades de derecho común.

En la sociedad conyugal cada consorte tiene derecho a que se le entregue la mitad de las utilidades o gananciales una vez disuelta aquella; en las sociedades de derecho común los beneficios se dividen en la proporción que convengan los socios, o a falta de pacto específico en el contrato social, a prorrata de sus aportes.

En la sociedad común, cada socio es un simple acreedor de aquella sociedad por su parte de beneficios; en la sociedad conyugal y durante su vigencia cada consorte es dueño de sus bienes propios y de los sociales adquiridos por él y no tiene en el patrimonio del otro ningún derecho, sino una mera expectativa que no puede ser transferida.

El sistema legal de la sociedad conyugal en Colombia ha sido calificado por la doctrina como régimen obligatorio de la comunidad de bienes y adquisiciones, combinado con el de la separación de administración, goce y disposiciones de los bienes; y por la jurisprudencia como régimen de participación en los gananciales, o sea, aquel en que durante el matrimonio cada uno de los cónyuges administra separadamente los bienes que poseía al contraerlo y los que después adquiere; pero disuelto el régimen, los gananciales adquiridos por uno y otro pasan a constituir una masa común para el solo efecto de su liquidación y división entre ellos (SC del 20 de octubre de 1937, M.P.: Tapias Pilonieta, A.). Todo lo expuesto porque:

La sociedad conyugal se forma como consecuencia obligada del matrimonio, y los cónyuges no pueden prescindir de ella ni disolverla por consentimiento (salvo la actual previsión del Núm. 5º del Art. 1820 C.C., norma modificada por el Art. 25, Ley 1ª de 1976), porque es una institución de orden público.

La sociedad está constituida por los bienes muebles que los consortes aportan al matrimonio o adquieren durante ésta a cualquier título y por los inmuebles que también adquieren a título oneroso (Art. 1781 C.C.), es decir, cuando el contrato respectivo tiene por objeto la utilidad de ambos contratantes, gravándose cada uno en beneficio del otro (Art. 1497 C.C.).

Cada uno de los cónyuges tiene la libre administración y disposición tanto de los bienes que le pertenezcan al momento de contraer el matrimonio o que hubiere aportado a él, como de los demás que por cualquier causa hubiere adquirido o adquiriera (Art. 1º, Ley 28 de 1932) (López de la Pava, Enrique. Derecho de Familia. U. Externado de Colombia, Bogotá, 1963, págs. 57 – 79).

La sociedad conyugal (régimen económico del matrimonio) es una institución del derecho civil que en Colombia se caracteriza por estar en estado de latencia antes de su disolución y tener una administración dual autónoma, lo que quiere decir que dentro del régimen actual de la sociedad conyugal cada uno de los cónyuges es dueño de los bienes que adquiere por cualquier título y existen patrimonios manejados por personas distintas, que se confunden al disolverse la sociedad conyugal para efectos de su liquidación (SC del 2 de septiembre de 1986, M.P.: Salamanca Molano, G.).

Como institución de orden público, la sociedad conyugal o sociedad de bienes entre cónyuges nace simultáneamente con el vínculo del matrimonio, teniendo vida subordinada a la existencia de ese vínculo matrimonial, sin que la disolución de la primera afecte al segundo (SC del 30 de abril de 1970, M.P.: Giraldo Zuluaga, G.), conservando el actual régimen de la comunidad tradicional la asociación económica, motivo por el cual, tanto en cabeza del marido como en cabeza de la mujer, pueden fijarse bienes sociales (SC del 29 de febrero de 1956, M.P.: Gómez R., J.).

A partir de la Ley 28 de 1932 (que, sin abandonar el concepto de sociedad conyugal expresado en el Código Civil, cambió sí radicalmente el sistema de disposición y de administración), se aplica en el ordenamiento jurídico colombiano el régimen de participación en los gananciales, consistente en que durante el matrimonio cada uno de los cónyuges administra separadamente los bienes que poseía al contraerlo y los que después adquiere; pero disuelto el régimen, los gananciales adquiridos por uno y otro pasan a constituir una masa común para el solo efecto de su liquidación y división entre ellos; una hábil combinación de los regímenes de separación y de comunidad restringida, según decía el tratadista chileno Arturo Alessandri Rodríguez.

Tanto en el régimen inicial como en el actual, la sociedad conyugal (institución a entenderse como vínculo patrimonial entendido entre los esposos) permanece latente (aparentemente paradójico) hasta el momento de su liquidación, emergiendo de dicho estado de latencia en que yacía, a la más pura realidad, con el fallecimiento de alguno de los cónyuges, el decreto de la nulidad del matrimonio o del divorcio (decreto, bien sea por sentencia judicial, o mediante acuerdo elevado a escritura pública, como resultado del divorcio, o en cualquier tiempo por acuerdo entre los cónyuges), o el reconocimiento de alguna de las causales de separación de bienes.

Eso quiere decir los derechos de un cónyuge sobre el haber social empiezan en el momento en que la sociedad se disuelve, siendo dueño de la mitad de gananciales, si no los ha renunciado. Los derechos del cónyuge sobre el haber social nacen cuando la sociedad concluye, poseyendo antes una expectativa, la posibilidad de llegar a ser comunero en los bienes sociales si es que ellos existen a la disolución de la sociedad. Por ello es que se entiende como una comunidad entendida o latente, que se transforma ante terceros de la potencia al acto, en el preciso momento en que sobreviene la disolución de la sociedad.

Así las cosas, a partir de la Ley 28 de 1932, antes de la disolución de la sociedad ni el marido tiene derecho sobre los bienes de la sociedad manejados por la mujer, ni ésta tampoco sobre los bienes de la sociedad manejados por aquel, dándole así a cada uno de los esposos la calidad de dueño que aquella reforma competía exclusivamente al marido, a cuyo fin hubo de darse la doble administración de los bienes, cuyo carácter de sociales no viene a revelarse ante terceros, sino al disolverse la sociedad.

Por consiguiente, en el régimen de participación en los gananciales, se asegura completa igualdad e independencia de los cónyuges durante el matrimonio en lo concerniente a la propiedad, administración y disposición de sus bienes, permitiéndoles participara en la mitad de los gananciales adquiridos por el otro (SC del 20 de octubre de 1937, M.P.: Tapias Pilonieta, A.; reiterado en SC del 29 de marzo de 1939, M.P.: Lequerica Vélez, F.).

Como se intuye de anteriores explicaciones, el patrimonio o haber de la sociedad conyugal, al igual que su pasivo, se concreta y determina cualitativa y cuantitativamente a la fecha de la declaratoria de su disolución (no antes ni después), fecha que corresponderá a la del fallecimiento, real o presunto, del cónyuge; a la de ejecutoria de la sentencia de divorcio, nulidad del matrimonio, separación de cuerpos o de bienes, respectivamente (Art. 203 C.C., mod., Art. 16, Decreto 2820 de 1974); o a la de otorgamiento de la escritura de disolución y liquidación de la sociedad conyugal, según lo exigido por el Núm. 5º del Art. 1820 C.C. (mod., Art. 25, Ley 1ª de 1976) (SC del 1º de agosto de 1979). 

Aclarando la jurisprudencia, que la separación de cuerpos de hecho, sin haber mediado sentencia judicial, no disuelve la sociedad (SC del 21 de octubre de 1954).

Según el Art. 1781 C.C., el haber de la sociedad conyugal estará conformado por los siguientes bienes:

De los salarios y emolumentos de todo género, de empleos y oficios devengados por ambos cónyuges durante el matrimonio. Aclarando que tanto el dinero, como los créditos que adquieran los cónyuges durante el matrimonio, y en general, el dinero que cualquiera de los cónyuges tenga o adquiera a título gratuito u oneroso, son de la sociedad conyugal (SC del 23 de abril de 1936, M.P.: Zuleta A., E.).

De la totalidad de frutos, réditos, pensiones, intereses y lucros de cualquier naturaleza que provengan, sea de los bienes sociales, sea de los bienes propios de cada uno de los cónyuges y que se devenguen durante el matrimonio. Incluyendo una gran variedad de activos, como derechos fiduciarios, participaciones en empresas familiares (en Colombia o en el exterior), contratos de leasing (arrendamiento financiero con opción de compra), etc.; aclarando que la pensión de jubilación o vejez (así como, por analogía, la de invalidez o sobrevivientes) no integra el haber conyugal de la sociedad conyugal, y tampoco deriva de ésta su transmisión (Sala de Casación Laboral, SL del 29 de junio de 1994, M.P.: Zúñiga Valverde, R.).

De todos los bienes que cualquiera de los cónyuges adquiera durante el matrimonio a título oneroso (compraventa, permuta, aporte en sociedad, dación en pago, etc.). En ese orden de ideas, los bienes inmuebles adquiridos durante el matrimonio, son de la sociedad conyugal, aunque solo figuren inscritos a nombre de uno de los cónyuges (SC del 31 de agosto de 1935, y del 20 de mayo de 1936, ambas, M.P.: Moreno J., M.).

Estos son los casos más frecuentes en la práctica y constituyen el haber absoluto de la sociedad conyugal, sin perjuicio de lo cual, existen otros bienes susceptibles de formar parte del patrimonio de dicha sociedad, dentro del llamado haber relativo, bienes que implican el deber de restitución, al momento de procederse a su liquidación:

Del dinero que cualquiera de los cónyuges aportare al matrimonio, o durante él adquiriere, obligándose la sociedad a la restitución de igual suma.

De todas las cosas fungibles y especies muebles que cualquiera de los cónyuges aportare al matrimonio, o durante él adquiriese, quedando obligada la sociedad conyugal a restituir su valor según el que tuvieran al tiempo del aporte o de la adquisición (los cónyuges podrán eximir de la comunión cualquiera parte de sus especies muebles, designándolas así en las capitulaciones matrimoniales, o en su defecto, en una lista firmada por ambos y por tres testigos domiciliados en el territorio). Ejemplo de esta situación se ha dado respecto de las cuotas de interés en una persona jurídica que uno de los cónyuges poseía antes del matrimonio, las cuales entran a formar parte del activo de la sociedad conyugal (SC del 19 de mayo del 2004, M.P.: Valencia Copete, C.) salvo que se hayan excluido en las capitulaciones.

De los bienes inmuebles que el marido o la mujer aporten al matrimonio, apreciados para que la sociedad le restituya su valor en dinero (habiendo sido expresado así en las capitulaciones o en otro instrumento público otorgado al tiempo del respectivo aporte, designándose el valor, y procediéndose en lo demás como en el contrato de compraventa de inmuebles).

A esto se le conoce como subrogación real, de inmueble a inmueble, en la cual, las cosas sustituidas conservan identidad jurídica (SC del 26 de marzo de 1957), no pudiéndose subrogar en escritura posterior a la de permuta o venta (SC del 4 de diciembre de 1972, M.P.: Cediel Ángel, E.). La intención de subrogar debe ser manifestada en la respectiva escritura en términos inteligibles; de tal manera que cuando no se expresa el ánimo de subrogar, en la escritura de venta, el dinero obtenido como precio ingresa al haber de la sociedad conyugal (SC del 29 de agosto de 1949, G.J. LXVI, M.P.: Vargas, M.). La subrogación de inmueble a inmueble puede realizarse sobre la totalidad de aquellos o respecto de sus cuotas o derechos proindiviso (SC del 16 de junio de 1942, M.P.: Lequerica Vélez, F.). En cuanto a otra modalidad, la de subrogación de valores a inmueble, ésta no es viable sin la determinación de los valores en las capitulaciones matrimoniales y sin la expresión del ánimo de subrogar (SC del 13 de febrero de 1948, M.P.: Vargas, M.).

Confirmando la noción ya dicha de sociedad de gananciales, esto es, de utilidades, beneficios e incrementos patrimoniales resultado de las actividades de los cónyuges en el matrimonio (Torrado, Helí Abel. Régimen económico del matrimonio. De la sociedad conyugal. Universidad Sergio Arboleda, Bogotá, 2014, pág. 75. También, Gutiérrez de Arboleda, Gloria. Régimen económico en la sociedad conyugal y en la unión libre. Bogotá, 1988, pág. 64.); el Art. 1782 C.C. expresa que las adquisiciones hechas por cualquiera de los cónyuges, a títulos no onerosos (a saber: donación, herencia o legado), no aumentan el haber de la sociedad conyugal, sino que acrecen el patrimonio de cada cónyuge (bienes propios) (SC del 28 de septiembre de 1940, M.P.: Lequerica Vélez, F.). La jurisprudencia ha entendido que esta disposición solamente aplica para bienes inmuebles (SC del 31 de agosto de 1935, M.P.: Moreno J., M.):

Adicionalmente, a la voz del Art. 1783 C.C., tampoco forman parte del haber social:

El inmueble que fuere subrogado a otro inmueble propio de alguno de los cónyuges. Las reglas sobre subrogación de inmuebles están contenidas en los Arts. 1789 a 1891 del C.C.

Las cosas compradas con valores propios de uno de los cónyuges, destinadas a ello en las capitulaciones matrimoniales o en una donación por causa de matrimonio.

Todos los aumentos materiales que acrecen a cualquiera especie de uno de los cónyuges, formando un mismo cuerpo por ella, bien sea por aluvión, edificación, plantación o cualquier otra causa (el estatuto civil dispone una serie de reglas al respecto: por ejemplo, la del Art. 1784 C.C., sobre el inmueble contiguo a un bien propio de uno de los cónyuges, y adquirido por él durante el matrimonio, a cualquier título que lo haga comunicable; que ha sido aplicable a edificaciones levantadas a expensas comunes sobre dichos predios. SC del 29 de agosto de 1947, M.P.: Vargas, M.).

Los Arts. 1792 y 1793 C.C. consagran a su vez, una serie de ejemplos de aquellos bienes que, si bien fueron adquiridos durante la sociedad conyugal, no pertenecen a ella aunque hayan sido adquiridos a título oneroso, cuando la causa o título de la adquisición ha precedido a ella; y viceversa, esto es, de aquellos bienes que durante la vigencia de la sociedad conyugal debieron adquirirse por uno de los cónyuges, y que de hecho no se adquirieron sino después de disuelta la sociedad, por no haberse tenido noticia de ellos o por haberse embarazado injustamente su adquisición o goce.

Disuelta la sociedad conyugal, ésta se extingue (fijándose de manera definitiva, en ese preciso momento, su activo y pasivo; SC del 15 de septiembre de 1954, M.P.: Latorre U., L.; SC del 21 de octubre de 1954, y SC del 30 de julio de 1958, M.P.: Hernández Arbeláez, J.) y nace una comunidad indivisa de bienes que se rige por la ley común y no por las que reglamenta la sociedad conyugal (SC del 23 de septiembre de 1921, SC del 12 de julio de 1928, SC del 9 de abril de 1949, M.P.: Vargas, M.; SC del 9 de noviembre de 1951, M.P.: Bonilla, A.; SC del 3 de mayo de 1961, M.P.: Hernández A., J.).

Allí culmina el régimen de gananciales; por lo cual el patrimonio social no se incrementa con los bienes que adquieran los esposos ni se disminuye por las deudas que éstos contraigan (Arts. 203 y 1828 C.C.).

Desde el punto de vista tributario, y eventualmente, para el efecto de determinar si lo ingresado al patrimonio de uno de los cónyuges (por efecto de la liquidación de una sociedad conyugal) es o no es base para liquidar aportes al Sistema de Seguridad (para requerimientos de la UGPP), se debe entender que, conforme a todo lo anterior, los valores percibidos no constituyen ingresos producto de una actividad económica generadora de renta, sino que corresponden a la distribución patrimonial derivada de la sociedad conyugal disuelta, por lo cual no son objeto de aportes al Sistema General de Seguridad Social en calidad de independientes, conforme a la legislación vigente.

Recuérdese al respecto, que es diferente la noción de ingresos (revenues o gains, según sean ingresos ordinarios, esto es, aquellos tales como venta de productos, prestación de servicios e ingresos por intereses, regalías y dividendos, generados como resultado de las operaciones habituales del ente económico – aquí, una persona natural no comerciante –; o extraordinarios, como puede ser la ganancia obtenida por la venta de un activo de propiedad, planta o equipo) que la de patrimonio (la participación residual de los activos, una vez deducidos todos sus pasivos). Estas son las definiciones del Marco Conceptual para la Información Financiera – NIIF, que aplican a nuestro ordenamiento jurídico.

Sabiendo que la sociedad de gananciales, que no es un ente económico con personería jurídica propia, está en estado de latencia hasta el momento en que ocurre su liquidación por las causales de ley (aquí, cuando se celebra la escritura pública de liquidación que, además, adquiere firmeza jurídica en el curso de un proceso judicial con el auto que da por terminado el proceso, al margen de los efectos jurídicos que se adquieran con la inscripción del título ante la oficina de registro de instrumentos públicos, todo lo dicho para fijar el momento exacto en el cual, para efectos tributarios y civiles, se verifique la tradición de los bienes inmuebles) se define (esto es, se fijan sus activos y pasivos) en un momento específico, previo al cual los bienes que la conforman están en cabeza de cada uno de los cónyuges (constituyendo activos fijos de cada cónyuge, independientemente de que puedan generarse rentas pasivas a partir de su uso y goce), es imposible que los activos adjudicados al cónyuge como resultado de dicha liquidación se puedan entender como ingresos provenientes de venta de productos, prestación de servicios personales, rentas pasivas o ingresos por intereses, regalías y dividendos. Por lo tanto, no existe obligación de efectuar los aportes señalados en el requerimiento, ni procede la aplicación de sanciones ni actualización alguna sobre valores que no constituyen base para cotización.

Los supuestos ingresos (habiendo sido reportados de tal manera en la declaración de renta que motivó este requerimiento), de acuerdo con la normativa tributaria (Arts. 36 – 3, 47 y 48 del Estatuto Tributario), se clasifican como ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, porque la ley entiende que pertenecen al respectivo cónyuge, como parte de su propio patrimonio, pero que solamente se vienen a determinar al momento de la disolución de la sociedad conyugal, la cual, antes, como se ha insistido, se mantiene latente, pudiendo cada uno de los cónyuges administrarlos y disponer de ellos de manera autónoma e independiente. 

Por tanto, estos activos (que tampoco se enmarcan en la definición contable de ingresos, según las NIIF, sino en la de activos, y eventualmente, a la de patrimonio, en este caso, personal de cada cónyuge, se reitera, fijándose tales activos al momento de la disolución y nunca antes, conforme al régimen económico y jurídico del Código Civil, de participación de gananciales o utilidades y de libre administración de bienes) no configuran una base gravable para efectos de aportes al Sistema General de Seguridad Social en los antiguos términos del Art. 135 de la Ley 1753 de 2015 (derogado, Art. 336, Ley 1955 de 2019) y del Decreto 1273 de 2018, que claramente establecían que la obligación de cotizar se origina únicamente sobre ingresos derivados de actividades económicas personales.

Esa situación no cambió con la expedición de la Ley 2277 de 2022, cuyo Art. 89 estableció que los independientes por cuenta propia y los trabajadores independientes con contratos diferentes a prestación de servicios personales con ingresos netos mensuales iguales o superiores a un (1) salario mínimo legal mensual vigente (SMLMV) efectuarán su cotización mes vencido, sobre una base mínima de cotización del cuarenta por ciento (40%) del valor mensual de los ingresos causados para quienes están obligados a llevar contabilidad, o los efectivamente percibidos para los que no tienen dicha obligación, sin incluir el valor del impuesto sobre las ventas – IVA (Inc. 1º, ídem). 

Esta discusión es pertinente, porque a veces me he encontrado con requerimientos que hace la UGPP a personas que reportan en su declaración de renta, como "ingresos" no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional, a los gananciales. A ese respecto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, en Sentencia del 15 de junio de 2017 (C.P.: Chaves García, M.), Rad. 63001-23-31-000-2011-00261-01 (22570), en punto de discutir sobre la obligación de informar sobre los ingresos btutos en el reporte de información exógena (lo que implicaba, por ende, definirlos), adoctrinó que, teniendo como referente los Arts. 26 a 57 E.T. (Capítulo I, Título I, Libro Primero), que regulan aspectos relacionados con los "ingresos" en relación con el impuesto sobre la renta, el citado Art. 47 prevé que lo que se recibe por concepto de gananciales en la liquidación de la sociedad conyugal no constituye ni renta ni ganancia ocasional. 

Sin embargo, el ordenamiento tributario no define expresamente el concepto de "ingresos brutos", para lo cual acudió a la definición de ingresos prevista en el Art. 38 del Decreto 2649 de 1993, la cual los determina como aquellos que representan flujos de entrada de recursos, en forma de incrementos del activo o disminuciones del pasivo o una combinación de ambos, que generan incrementos en el patrimonio, devengados por la venta de bienes, por la prestación de servicios o por la ejecución de otras actividades, realizadas durante un período, que no provienen de los aportes de capital. 

Según la anterior definición, los ingresos generan un aumento de los activos, una disminución de los pasivos o una combinación de ambos y generan un enriquecimiento o capitalización en quien los percibe. Sin embargo, no todo aumento de activos ni disminución de pasivos genera un ingreso. Lo determinante es que exista enriquecimiento porque se ha incrementado el patrimonio, Además, tal incremento debe ser real, no teórico. 

Como ya se dijo, en cuanto a los gananciales que se adjudican en la liquidación de la sociedad conyugal, el Art. 47 E.T. prevé que no constituyen renta ni ganancia ocasional.

Al respecto es preciso señalar que la sociedad conyugal existe desde el momento en que se celebra el matrimonio, salvo que los cónyuges hayan estipulado un régimen distinto. Desde ese instante, surge la sociedad de bienes entre los cónyuges, integrada por los bienes propios de la mujer, los bienes propios del marido y los bienes adquiridos en vigencia de la sociedad conyugal, denominados también bienes sociales o gananciales. Estos son los que conforman el activo de la sociedad conyugal. Disuelta la sociedad conyugal, por alguna de las causales previstas en la ley, procede la liquidación, partición y adjudicación de los gananciales, por el procedimiento establecido en el ordenamiento legal.

La liquidación de la sociedad conyugal implica la determinación del activo y del pasivo de esta sociedad, la diferencia resultante, residuo o remanente "se dividirá por mitad entre los dos cónyuges", cuota que se le adjudicará a cada uno de los consortes por concepto de gananciales.

De conformidad con el Art. 8 E.T., los cónyuges, individualmente considerados, son sujetos pasivos del impuesto sobre la renta en cuanto a sus correspondientes bienes y rentas y, durante el proceso de liquidación de la sociedad conyugal, "cada uno de los cónyuges, o la sucesión ilíquida, según el caso", sigue siendo el sujeto del tributo.

La Sala así consideró que los gananciales adjudicados no constituyen ingreso para el adjudicatario en la medida que no reúnen la condición exigida en el Art. 26 E.T., esto es, que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción.

En efecto, una vez liquidada la sociedad conyugal los bienes que conformaban el activo de dicha sociedad no producen realmente un incremento neto del patrimonio de ninguno de los cónyuges, toda vez que desde el matrimonio y durante la vigencia de la sociedad conyugal se conforma una sociedad de bienes y estos hacen parte del patrimonio de los consortes desde el momento en que generan el correspondiente ingreso. 

En este sentido, en oportunidad anterior (Sentencia del 26 de noviembre de 2008, Exp. 16272, C.P.: Briceño de Valencia, M.), la Sala precisó que al quedar dicha sociedad liquidada [se refiere a la sociedad conyugal], los activos adquiridos durante la vigencia del matrimonio; o los bienes propios aportados a éste, no son susceptibles de producir un incremento neto en el patrimonio de uno o ambos cónyuges, por cuanto ya formaban parte de éste, toda vez que fue capitalizado en su momento, es decir, en la medida que se iba generando el ingreso, razón por la que no puede ser considerado como gravado, al tenor de lo dispuesto por el artículo 26 E.T.

Así, dado que los gananciales adjudicados en la liquidación de la sociedad conyugal no constituyen realmente un ingreso porque no incrementan el patrimonio del cónyuge, no deben hacer parte de los denominados "ingresos brutos" del contribuyente. No obstante, para efectos tributarios se consideran ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional y así deben reflejarse en la correspondiente declaración de renta.

Ello no quiere decir, por consiguiente, que sean "ingresos" en el sentido de generar base para liquidar aportes a seguridad social y parafiscalidad, pues el hecho de haberlos reportados como tales en la declaración (en la casilla correspondiente, acorde con la ley tributaria), no implica que se puedan entender como "ingresos brutos", de aquellos que eventualmente generan renta líquida gravable (susceptible del impuesto de renta), y se puedan entender como tales (en el sentido contable, y jurídico, ante el derecho civil y el derecho tributario) para ser tomados como base gravable de liquidación de aportes. 

Hasta una nueva oportunidad, 

Camilo García Sarmiento